能源管理合同的会计处理

合同能源管理(Energy Management Contracting，简称EMC)是指节能服务公司与耗能企业对节能项目以契约形式约定一定的节能目标，节能服务公司为实现节能目标向耗能企业提供必要的服务，耗能企业以节能效益支付节能服务公司的投入及其合理利润的节能服务机制。合同能源管理是一种多方共赢的节能服务模式。

　　一、会计核算中要解决的关键问题
　　1.合同到期后，固定资产如何计量入账
　　合同到期后，固定资产所有权最终归用能企业所有，但用能企业没有资金支出，如何将该部分资产列为自有资产成为核算的一个关键。根据《意见》中规定，分两种情况处理：
　　一是购建资产和接受服务能够合理区分且单独计量的，应当分别予以核算，按照国家统一的会计准则制度处理;意味着用能单位支付分享收益时，一部分作为设备的购买支出，用“预付账款”科目进行核算，待合同到期后，设备所有权归用能企业所有后，再将“预付账款”转为固定资产。
　　二是购建资产和接受服务不能够合理区分且单独计量(一般合同中没有单独的设备价款)，能源管理合同期满，用能单位取得相关资产作为接受捐赠处理，节能服务公司作为赠与处理。

　　2.合同期内，支付共享收益如何入账
　　企业实际支付给节能服务公司的分享效益，根据《意见》中规定，也分两种情况处理：
　　一是购建资产和接受服务能够合理区分且单独计量的，用能单位的分享收益支出，一部分作为设备的购买支出，另一部分作为费用列支。
　　二是如不能合理区分或虽能区分但不能单独计量的，企业实际支付给节能服务公司的支出全部作为费用列支。

　　二、案例分析
　　乙公司是一家节能服务公司，具有成熟的节能服务技术并取得节能服务公司相关资质，一直为多家大中型企业提供专业的节能服务。甲公司是一家炼化企业，拟采用合同能源管理模式对其生产装置低温余热进行回收。原装置设计存在缺陷，降压后产生的低压蒸汽使用不完，大多进行放空，导致能源浪费，本项目建设余热回收装置2套，回收低压余热，分别用于厂区及家属区的采暖。2013年1月，甲乙双方签署了一份节能服务协议，协议约定：由乙方投入3700万元(其中购置相关节能设备3000万元、提供服务费用700万元)，对甲方低压余热进行回收，节约下来的蒸汽，按每吨100元计价，节约下来的蒸汽在5年合同期内20%归甲方，80%归乙方作为设备投资和效益回报。5年后，节能设备包括今后收益全部归甲方，该设备购置价款是3000万元，预计可使用年限是12年(假设残值为0)。项目实施后年节约蒸汽量约13.4万吨，价值1340万元。

　　(一) 用能单位甲方的会计处理
　　(1)由于节能改造资金由节能服务公司提供，所以在签订合同和节能改造的过程中均不用做账务处理，只需建立“节能资产备查账簿”进行管理。
　　(2)分配节能效益: 年底，双方根据协议将节能效益的80%分配给节能服务公司，由于设备价款和服务的部分是可以单独核算的，所以将设备的部分视为购买固定资产的预付账款支出，其余的视为费用性支出;根据《意见》规定，与节能服务公司签订符合条件的能源管理合同的用能企业，预付账款金额以协议约定设备原值和本单位同类资产折旧年限计算的合同期满移交时资产的净值确定。

　　第一年账务处理(不考虑税法因素)
　　借：预付账款10，720，000
　　贷：银行存款10，720，000
　　(13，400，000×80%)

　　第二年账务处理
　　借：基本生产成本/辅助生产成本—合同能源管理费—蒸汽3，940，000
　　预付账款6，780，000
　　(3000/12×7-10，720，000)
　　贷：银行存款10，720，000
　　(13，400，000×80%)

　　第三年、第四年、第五年会计处理
　　支付分享收益
　　借：基本生产成本/辅助生产成本—合同能源管理费—蒸汽10，720，000
　　贷：银行存款10，720，000
　　(134000×80%)
　　(3)资产转让：按照协议约定，5年期满以后，节能设备包括今后收益全部归用能企业，因此相关资产过户到用能企业。
　　借：固定资产17，500，000
　　贷：预付账款17，500，000
　　在以后的会计期间，根据其入账价值和预计净残值、预计可使用年限等正常计提折旧，并将资产纳入资产系统管理。
　　(4) 如果根据协议不能合理区分或虽能区分但不能单独计量设备费用和服务费用的，企业实际支付给节能服务公司的支出作为费用列支，能源管理合同期满，用能单位取得相关资产作为接受捐赠处理，资产入账金额按照评估价值或重置价值等方式合理确定。
　　合同期内甲企业分配节能效益的会计处理如下:
　　借：基本生产成本/辅助生产成本—合同能源管理费—蒸汽10，720，000
　　贷：银行存款10，7200，000
　　资产转让的会计处理如下假设该资产评估价1800万元)。
　　借：固定资产 18，000，000
　　贷：营业外收入18，000，000

　　(二) 节能服务公司乙的会计处理
　　(1)外购节能设备
　　借：固定资产30，000，000
　　贷：银行存款30，000，000
　　以后的5年每年计提折旧3000/12 =250 万元，五年共计提折旧1250万元，
　　借：主营业务成本等12，500，000
　　贷：累计折旧12，500，000
　　(2)提供节能服务
　　借：应付职工薪酬等7，000，000
　　贷：银行存款等7，000，000
　　(3)分享节能效益
　　第一年分享节能效益
　　借：银行存款10，720，000
　　贷：预收账款10，720，000
　　第二年分享节能效益
　　借：银行存款10，720，000
　　贷：主营业务收入3，920，000
　　预收账款6，780，000
　　第三年、第四年、第五年分享节能效益
　　借：银行存款10，720，000
　　贷：主营业务收入10，720，000
　　(4)每年按节能设备的有效寿命计提资产折旧
　　借：营业费用 2，50，000
　　贷：累计折旧 2，500，000
　　(30，000，000/12)
　　(5)五年期满资产转让给甲企业
　　借：预收账款17，500，000
　　累计折旧12，500，000
　　贷：固定资产30，000，000
　　(6)如果根据协议不能合理区分或虽能区分但不能单独计量设备费用和服务费用的，节能服务公司乙作为赠与处理。
　　在本例中，分配节能效益的会计处理如下:
　　借：银行存款  10，720，000
　　贷：主营业务收入　10，720，000
　　资产转让的会计处理如下:
　　借：营业外支出17，500，000
　　累计折旧12，500，000
　　贷：固定资产30，000，000

　　三、总结
　　国内外的实践证明，合同能源管理作为一种新型的经济行为，是行之有效的节能措施。为了鼓励我国企业积极采用合同能源管理方式进行节能改造，国家出台了一系列相关的税收优惠政策。通过完善和规范企业合同能源管理的会计核算方法，让国家的政策落到实处，对促进我国合同能源管理的发展和节能降耗工作都有十分重要的意义。