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跨国公司集团内服务定价的准则

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几乎每家跨国公司集团都会向其成员提供各种类型的服务 如管理、技术、财务和商业服务等,对于独立企业而言,如果需要这样的服务会由自己进行或者从外部市场购买。对于跨国公司内部成员来说,如果需要的话,既可以从外部获得也可以从内部获得。集团内部服务常常会包括一些可以从外部独立企业获得的服务 如法律和会计服务,也有一些服务通常由内部获得 如审计、财务建议或员工培训等。集团内部服务有时是与对产品或无形财产的转让相联系的。技术转让合同中往往还会有辅助性服务条款 在这种情况下 就很难将对无形财产的许可与服务的转让划分清楚。
跨国公司内部的服务提供范围因不同的公司而可能大不相同,在分权管理的公司内部,母公司可能仅仅是作为股东的身份监控其投资,而在集权性公司里母公司的高级管理层则有可能插手子公司的很多事务,如营销、培训和财务功能等。在分析集团内部服务的转移定价时,主要有两方面的问题:第一个问题是是否确实提供了集团内部服务,第二个是 关于该服务的定价是否符合公平交易。
准则一 是否确实提供了服务
由于服务的提供是无形的,因此在判断交易是否真实发生问题上与实物及技术转让等有所不同。根据公平交易准则,要判断集团内服务是否确实被提供了,主要的依据是接受服务的集团成员的经济或商业价值是否得到了增加。关于这一点,可以考察一家在可比环境中的独立企业,看它是否愿意为另一家独立企业提供的同样活动付款或者在本公司内部独力进行,如果不愿意为此付款或者独力,那么,在公平交易准则下,这样的活动通常不能被视为集团内部服务。
有些内部服务比较容易辨别,因为它满足了集团其他成员的某种特定需求,如设备维修等。对于这些服务,作为一家在可比环境中的独立企业,也是会愿意由第三方提供或者在自己公司内部独力提供的。然而,当关联企业从事的活动关系到的集团内部成员超过一个或者事关集团整体时,情况就比较复杂了。有些集团内活动可能是其中一些集团成员所不需要的,换句话说,如果作为独立企业是不愿意为这样的活动付款的。这样的活动常常仅仅是因为作为股东才能进行的。
OECD 将这样的活动称为“股东活动(Shareholder activity) ”并认为这样的活动不应该向接受者收取费用。股东活动包括这样一些活动,如有关母公司自身法律框架的活动的成本,如母公司股东大会、母公司股票发行等;与母公司财务报表有关的成本,包括合并报表;为某项购并的筹资成本等等。不过,如果母公司是为了某个集团成员进行购并而筹资的话,在这种情况下,通常认为母公司对该成员提供了服务在某些情况下,某些集团内部服务可能只是针对某个或某几个集团成员提供的,但其他成员也享受到了由此带来的伴随性溢出利益,如集团的重组、收购了一家新公司,或者关闭了某个部门。这些活动在为所涉及成员带来的直接利益的同时,有时也会给其他没有直接涉及的成员带来经济上的利益,如效率上的提高、规模经济或者协同效应等。但这些活动通常不应该被视为集团内服务。因为作为独立企业通常是不愿意为此付款的。
此外,如果某个关联企业仅仅是因为作为成员而享受到伴随性溢出利益,但没有发生直接针对它的活动,那么也不应被视为接受了某项集团内服务,例如某家公司在被收购后由于集团的原因,信用评级提高,就不应该被视为接受了服务。但如果其信用等级的提高是因为另一家集团成员提供了担保,或者是由于集团在全球范围内的营销和共管活动,提升了整个集团的声誉,这时,就确实有服务活动发生了。因此,对于实际情况需要进行具体分析。
有些活动与公司整体有关并由母公司或某个服务中心面向公司集中提供。这些活动因集团的业务和结构不同而集中程度不同,但大体包括管理服务,如计划、协调、预算控制、财务建议、会计、审计、法律、代收账款、计算机服务等;财务服务,如现金流和偿付能力管理、增资、贷款合同、利率与汇率风险管理、再筹集资金等;在生产、采购、分销和营销的帮助;人力资源方面的服务,如招聘和培训等。跨国公司集团服务中心经常还为整个集团或部分成员进行研发或管理和保护无形财产,这些活动是独立企业愿意付款购买或者自己进行的 因此通常都被认为是集团内服务。
二 公平计费的判断
跨国公司集团内服务的计费方式一般有两种类型:直接型和间接型。直接计费方式中,关联企业间根据所提供的特定服务直接收取费用并且有关计费的安排很容易辨别。这种计费方式最受税务当局欢迎,因为在这过程中 所提供的服务和计费的基础都能够清晰的加以辨别,因此也比较容易判断是否符合公平交易准则。直接计费方式适用于同样在那些独立企业间提供的服务类型,特别是如果接受服务的企业不仅有关联企业还有可比的非关联企业的话,并且所提供服务是服务提供方的重要业务内容,就表明该跨国公司有能力在分离的基础上对其服务进行计费。在很多情况下,跨国公司内部服务很难适用直接计费方式。这时候就只能使用间接计费方式了,间接计费方式以成本分配为基础,因此需要进行一定程度的估计和近似,例如,当服务提供的价值是由多个关联企业分享但却很难加以量化时,比如由跨国公司总部统一进行的促销活动就有可能对多个子公司的销售产生影响。间接计费方式的计费基础可以是营业额、员工数量或其他指标,具体情况可以具体分析。使用间接计费方式时,由于服务计费与所提供服务之间的关系比较模糊,由该服务带来的收益也比较难衡量,对于税务部门来说,也很难判断接受方是否真的接受的服务。因此,有可能会增加双重征税的风险。在判断服务计费是否公平时,其基本原则比较适用的是可比非受控价格法和成本加成法。
当在服务接受方市场上可以找到可比服务时,或者服务提供方不仅向关联企业提供服务,同时还向可比环境中的独立企业提供服务时,就可以应用可比非受控价格法。比如会计、审计、法律和计算机服务等。如果无法找到可比非受控价格,但交易所涉及的活动性质,所使用资产及所承担风险与独立企业间的情况是可比的,这时就可以使用成本加成法。当这两种方法都不能适用时 就有必要考虑使用一种以上的方法 或者使用交易利润法。
尽管公平交易准则是税务当局所倡导的定价原则,但由于服务的计费有时确实难以判断,基于成本/收益的考虑,有时税务部门会对其简单化处理,允许满足某些条件的纳税人将与提供服务有关的成本简单地列支,在这种情况下,跨国公司在对内部服务计费时将所有相关成本都打进去也会得到税务部门的认可。不过,对于那些以服务作为主要经营活动的关联企业来说,由于涉及金额较大或者可以进行直接计费因而容易判断公平交易价格,税务部门仍将认真对待。

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